1. Questão

O cliente, ramo atacadista, situado no estado de São Paulo, possui o recolhimento antecipado do imposto na forma do art. 426-A do regulamento do ICMS, devido aquisição de mercadorias procedente de outra UF, sem a retenção do imposto pelo regime de substituição tributária e questiona a forma de escrituração desses valores.

2. Normas Apresentadas pelo Cliente

A solicitação está baseada nos artigos 277 e 426-A do RICMS/SP.

3. Análise da Consultoria

Inicialmente esclarecemos que, a antecipação tributária é a presunção de que o contribuinte efetuará uma operação subsequente, e por essa razão o ICMS é cobrado antes mesmo que a operação presumida ocorra. 

Essa sistemática é um instrumento de política fiscal que visa a preservar o Erário paulista da perda de arrecadação relativa às mercadorias procedentes de outra Unidade da Federação e gerar isonomia em relação aos mesmos produtos que, quando fabricados internamente, têm retenção do imposto na fonte. Observe-se que a antecipação do imposto é mais abrangente que o regime de substituição tributária, uma vez que, além da antecipação do imposto das operações subsequentes, antecipa ainda o da operação própria.

3.1 Antecipação Tributária

Os contribuintes paulistas que adquirirem mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária proveniente de outra Unidade da Federação não signatária de acordo (convênio ou protocolo) com o Estado de São Paulo deverão efetuar antecipadamente o recolhimento:

a) do imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria;

b) do imposto devido pelas operações subsequentes, na condição de sujeito passivo por substituição.

A antecipação se aplica somente às mercadorias sujeitas à substituição tributária constantes nos arts. 313-A a 313-Z20 do RICMS-SP/2000.

CAPÍTULO VIII - DO PAGAMENTO ANTECIPADO

Artigo 426-A - Na entrada no território deste Estado de mercadoria indicada no § 1°, procedente de outra unidade da Federação, o contribuinte paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação deverá efetuar antecipadamente o recolhimento (Lei 6.374/89, art. 2°, § 3°-A): (Redação dada ao artigo pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008)

I - do imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria;

II - em sendo o caso, do imposto devido pelas operações subseqüentes, na condição de sujeito passivo por substituição.

§ 1° - O disposto neste artigo aplica-se às mercadorias sujeitas ao regime jurídico da substituição tributária referidas nos artigos 313-A a 313-Z20, exceto se o remetente da mercadoria tiver efetuado a retenção antecipada do imposto, na condição de sujeito passivo por substituição, conforme previsto na legislação. (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 54.338, de 15-05-2009; DOE 16-05-2009; Efeitos a partir de 01-06-2009)

§ 2° - O imposto a ser recolhido deverá ser calculado, em se tratando de mercadoria cuja base de cálculo da sujeição passiva por substituição seja:

1 - determinada por margem de valor agregado, pela aplicação da fórmula IA = VA x (1 + IVA-ST) x ALQ - IC, onde:

a) IA é o imposto a ser recolhido por antecipação;

b) VA é o valor constante no documento fiscal relativo à entrada, acrescido dos valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos suportados pelo contribuinte;

c) IVA-ST é o Índice de Valor Adicionado;

d) ALQ é a alíquota interna aplicável;

e) IC é o imposto cobrado na operação anterior;

2 - o preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente, ou o sugerido pelo fabricante ou importador, aprovado e divulgado pela Secretaria da Fazenda, mediante a multiplicação dessa base de cálculo pela alíquota interna aplicável, deduzindo-se o valor do imposto cobrado na operação anterior, constante no documento fiscal relativo à entrada.

§ 3° - Tratando-se de mercadoria remetida por contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - “Simples Nacional”, o imposto cobrado na operação anterior a que ser refere a alínea “e” do item 1 e o item 2 do § 2° será, na hipótese de o contribuinte paulista estar: (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 54.135, de 17-03-2009; DOE 18-03-2009; Efeitos para os fatos geradores ocorridos a partir de 1° de janeiro de 2009)1 - enquadrado no Regime Periódico de Apuração - RPA, o valor do crédito do imposto indicado no campo “Informações Complementares” ou no corpo do documento fiscal relativo à entrada (Lei Complementar federal 123/06, art. 23);

2 - sujeito às normas do “Simples Nacional”, o valor resultante da aplicação da alíquota interestadual sobre o valor da operação ou prestação própria do remetente (Lei Complementar federal 123/06, art. 13, §1º, XIII, “a” e “g”, e § 6º). (Redação dada ao item pelo Decreto 54.650, de 06-07-2009; DOE 07-08-2009; efeitos a partir de 01-08-2009)

§ 4° - O imposto calculado nos termos do § 2° será recolhido por meio de guia de recolhimentos especiais, conforme disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda: (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 59.967, de 17-12-2013, DOE 18-12-2013; produzindo efeitos em relação aos fatos geradores que ocorrerem a partir de 01-01-2014) 

1 - na entrada da mercadoria no território deste Estado, na hipótese de o contribuinte paulista estar enquadrado no Regime Periódico de Apuração - RPA; 

2 - até o último dia do segundo mês subsequente ao da entrada da mercadoria no território deste Estado, tratando-se de contribuinte sujeito às normas do "Simples Nacional", devendo observar o disposto no item 2 do § 4º do artigo 277. 

§ 5° - A escrituração das operações a que se refere este artigo será efetuada nos termos do artigo 277, considerando-se o valor recolhido por antecipação como imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria, exceto no caso de contribuinte não varejista enquadrado no Regime Periódico de Apuração - RPA, hipótese em que o valor recolhido por antecipação será assim considerado: 

1 - como parcela relativa ao imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria, o valor resultante da multiplicação da diferença entre a alíquota interna e a interestadual pela base de cálculo da operação de entrada da mercadoria; 

2 - como parcela relativa ao imposto devido pelas operações subseqüentes, na condição de sujeito passivo por substituição, o valor total recolhido, deduzido do valor calculado nos termos do item 1. 

§ 6° - Salvo disposição em contrário, fica dispensado o recolhimento a que se refere este artigo na entrada de mercadoria destinada a: 

1 - integração ou consumo em processo de industrialização; 

2 - estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição, em relação à mesma mercadoria ou a outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição, hipótese em que a respectiva saída da mercadoria subordinar-se-á ao regime jurídico da substituição tributária previsto neste regulamento, ressalvado o disposto no § 6°-A; (Redação dada ao item pelo Decreto 52.836, de 26-03-2008; DOE 27-03-2008) 

3 - estabelecimento paulista pertencente ao mesmo titular do estabelecimento remetente, hipótese na qual a responsabilidade pela retenção do imposto será do estabelecimento destinatário, que deverá observar as demais normas relativas ao regime jurídico da substituição tributária previsto neste regulamento, se, cumulativamente: 

a) esse estabelecimento não for varejista; 

b) a mercadoria entrada tiver sido fabricada, importada ou arrematada, quando importada do exterior e apreendida, por qualquer estabelecimento do mesmo titular. 

§ 6°-A - O disposto no item 2 do § 6° não se aplica na hipótese em que o estabelecimento destinatário da mercadoria: (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 54.239, de 14-04-2009; DOE 15-04-2009) 

1- seja atacadista;

2 - tenha a responsabilidade tributária atribuída pela legislação apenas pelo fato de receber mercadoria de outra unidade da Federação.

§ 7° - Na ocorrência de qualquer saída ou evento que descaracterize a situação prevista no § 6°, o recolhimento do imposto devido por antecipação nos termos deste artigo será exigido do estabelecimento paulista que recebeu a mercadoria procedente de outra unidade da Federação.§ 8° - O estabelecimento remetente da mercadoria, localizado em outra unidade da Federação, poderá ser autorizado a recolher o imposto de que trata este artigo, até o dia 15 (quinze) do mês subseqüente ao da saída da mercadoria, mediante regime especial, concedido nos termos do artigo 489.

3.2 Imposto a ser recolhido por antecipação

O cálculo do imposto, no caso de mercadoria cuja base de cálculo da sujeição passiva por substituição seja determinada por margem de valor agregado (MVA), deverá ser efetuado pela aplicação da fórmula: IA = VA x (1 + IVA-ST) x ALQ – IC, conforme determina o § 2°, art. 426-A  RICMS-SP/2000: 

Artigo 426-A - Na entrada no território deste Estado de mercadoria indicada no § 1°, procedente de outra unidade da Federação, o contribuinte paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação deverá efetuar antecipadamente o recolhimento (Lei 6.374/89, art. 2°, § 3°-A): (Redação dada ao artigo pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008)

...

§ 2° - O imposto a ser recolhido deverá ser calculado, em se tratando de mercadoria cuja base de cálculo da sujeição passiva por substituição seja: 

1 - determinada por margem de valor agregado, pela aplicação da fórmula IA = VA x (1 + IVA-ST) x ALQ - IC, onde:

a) IA é o imposto a ser recolhido por antecipação;

b) VA é o valor constante no documento fiscal relativo à entrada, acrescido dos valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos suportados pelo contribuinte;

c) IVA-ST é o Índice de Valor Adicionado;

d) ALQ é a alíquota interna aplicável;

e) IC é o imposto cobrado na operação anterior;

2 - o preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente, ou o sugerido pelo fabricante ou importador, aprovado e divulgado pela Secretaria da Fazenda, mediante a multiplicação dessa base de cálculo pela alíquota interna aplicável, deduzindo-se o valor do imposto cobrado na operação anterior, constante no documento fiscal relativo à entrada.  A antecipação se aplica somente às mercadorias sujeitas à substituição tributária constantes nos arts. 313-A a 313-Z20 do RICMS-SP/2000.

3.3 Remetente Optante pelo Simples Nacional 

Conforme RICMS-SP/2000 , art. 426-A , § 3º, no cálculo do imposto antecipado, quando o remetente localizado em outra Unidade da Federação estiver sujeito ao Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições Devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional), o imposto cobrado na operação anterior será:

a) deduzido como crédito pelo contribuinte enquadrado no RPA, desde que indicado no campo "Informações Complementares" ou no corpo do documento fiscal relativo à entrada; e

b) no caso de contribuinte optante pelo Simples Nacional, o crédito corresponderá ao valor resultante da aplicação da alíquota interestadual sobre o valor da operação ou da prestação própria do remetente.

Artigo 426-A - Na entrada no território deste Estado de mercadoria indicada no § 1°, procedente de outra unidade da Federação, o contribuinte paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação deverá efetuar antecipadamente o recolhimento (Lei 6.374/89, art. 2°, § 3°-A): (Redação dada ao artigo pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008)

...

§ 3° - Tratando-se de mercadoria remetida por contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - “Simples Nacional”, o imposto cobrado na operação anterior a que ser refere a alínea “e” do item 1 e o item 2 do § 2° será, na hipótese de o contribuinte paulista estar: (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 54.135, de 17-03-2009; DOE 18-03-2009; Efeitos para os fatos geradores ocorridos a partir de 1° de janeiro de 2009)

1 - enquadrado no Regime Periódico de Apuração - RPA, o valor do crédito do imposto indicado no campo “Informações Complementares” ou no corpo do documento fiscal relativo à entrada (Lei Complementar federal 123/06, art. 23);

2 - sujeito às normas do “Simples Nacional”, o valor resultante da aplicação da alíquota interestadual sobre o valor da operação ou prestação própria do remetente (Lei Complementar federal 123/06, art. 13, §1º, XIII, “a” e “g”, e § 6º). (Redação dada ao item pelo Decreto54.650, de 06-07-2009; DOE 07-08-2009; efeitos a partir de 01-08-2009)

O Convênio 142/2018 estabelece as regras para o cálculo da Substituição tributária e determina as mesmas diretrizes sejam estabelecidas nos casos de antecipação do imposto. Em sua cláusula décima terceira, parágrafo único determina que para a antecipação  Quando houver antecipação do ICMS retido por Substituição Tributária, nas operações de aquisição em que a mercadoria for remetida por fornecedor do Simples Nacional, o contribuinte deverá aplicar a alíquota interestadual sobre o valor da operação própria a dedução do ICMS Próprio para se chegar ao valor do imposto antecipado, como estabelece o §5º do artigo 13, da LC 123/2006:

CAPÍTULO I

DAS DISPOSIÇÕES GERAIS

Cláusula primeira Os acordos celebrados pelas unidades federadas para fins de adoção do regime da substituição tributária do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) devido nas operações subsequentes observarão o disposto neste convênio.

...

§ 2º As referências feitas ao regime da substituição tributária também se aplicam ao regime da antecipação do recolhimento do ICMS com encerramento de tributação.

...

Cláusula décima terceira O imposto a recolher por substituição tributária será, em relação às operações subsequentes, o valor da diferença entre o imposto calculado mediante aplicação da alíquota estabelecida para as operações internas na unidade federada de destino sobre a base de cálculo definida para a substituição e o devido pela operação própria do contribuinte remetente.

Parágrafo único. Para efeitos do disposto nesta cláusula, na hipótese em que o remetente for optante pelo Simples Nacional, deverá ser deduzido, a título de ICMS da operação própria, o resultado da aplicação da alíquota interestadual estabelecida pelo Senado Federal, nos termos do § 5º do art. 13 da Lei Complementar nº 123/2006.

A disposição do convênio nos remete ao artigo 13, §5º da lei complementar, que determina que o contribuinte tome por "base as alíquotas aplicáveis às pessoas jurídicas não optantes pelo Simples Nacional.

Art. 13.  O Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação, dos seguintes impostos e contribuições:

...

XIII - ICMS devido:

a) nas operações sujeitas ao regime de substituição tributária, tributação concentrada em uma única etapa (monofásica) e sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto com encerramento de tributação, envolvendo combustíveis e lubrificantes; energia elétrica; cigarros e outros produtos derivados do fumo; bebidas; óleos e azeites vegetais comestíveis; farinha de trigo e misturas de farinha de trigo; massas alimentícias; açúcares; produtos lácteos; carnes e suas preparações; preparações à base de cereais; chocolates; produtos de padaria e da indústria de bolachas e biscoitos; sorvetes e preparados para fabricação de sorvetes em máquinas; cafés e mates, seus extratos, essências e concentrados; preparações para molhos e molhos preparados; preparações de produtos vegetais; rações para animais domésticos; veículos automotivos e automotores, suas peças, componentes e acessórios; pneumáticos; câmaras de ar e protetores de borracha; medicamentos e outros produtos farmacêuticos para uso humano ou veterinário; cosméticos; produtos de perfumaria e de higiene pessoal; papéis; plásticos; canetas e malas; cimentos; cal e argamassas; produtos cerâmicos; vidros; obras de metal e plástico para construção; telhas e caixas d’água; tintas e vernizes; produtos eletrônicos, eletroeletrônicos e eletrodomésticos; fios; cabos e outros condutores; transformadores elétricos e reatores; disjuntores; interruptores e tomadas; isoladores; para-raios e lâmpadas; máquinas e aparelhos de ar-condicionado; centrifugadores de uso doméstico; aparelhos e instrumentos de pesagem de uso doméstico; extintores; aparelhos ou máquinas de barbear; máquinas de cortar o cabelo ou de tosquiar; aparelhos de depilar, com motor elétrico incorporado; aquecedores elétricos de água para uso doméstico e termômetros; ferramentas; álcool etílico; sabões em pó e líquidos para roupas; detergentes; alvejantes; esponjas; palhas de aço e amaciantes de roupas; venda de mercadorias pelo sistema porta a porta; nas operações sujeitas ao regime de substituição tributária pelas operações anteriores; e nas prestações de serviços sujeitas aos regimes de substituição tributária e de antecipação de recolhimento do imposto com encerramento de tributação;

...                  

g) nas operações com bens ou mercadorias sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto, nas aquisições em outros Estados e Distrito Federal:

1. com encerramento da tributação, observado o disposto no inciso IV do § 4º do art. 18 desta Lei Complementar;

2. sem encerramento da tributação, hipótese em que será cobrada a diferença entre a alíquota interna e a interestadual, sendo vedada a agregação de qualquer valor;

h) nas aquisições em outros Estados e no Distrito Federal de bens ou mercadorias, não sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto, relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;

...

§ 5º   A diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que tratam as alíneas g e h do inciso XIII do § 1º  deste artigo será calculada tomando-se por base as alíquotas aplicáveis às pessoas jurídicas não optantes pelo Simples Nacional.

3.4 Hipóteses em que não se aplica a antecipação tributária

Fica dispensado o recolhimento antecipado na entrada de mercadoria destinada a:

Artigo 426-A - Na entrada no território deste Estado de mercadoria indicada no § 1°, procedente de outra unidade da Federação, o contribuinte paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação deverá efetuar antecipadamente o recolhimento (Lei 6.374/89, art. 2°, § 3°-A): (Redação dada ao artigo pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008)

§ 6°-A - O disposto no item 2 do § 6° não se aplica na hipótese em que o estabelecimento destinatário da mercadoria: (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 54.239, de 14-04-2009; DOE 15-04-2009)

1- seja atacadista;

2 - tenha a responsabilidade tributária atribuída pela legislação apenas pelo fato de receber mercadoria de outra unidade da Federação.

§ 7° - Na ocorrência de qualquer saída ou evento que descaracterize a situação prevista no § 6°, o recolhimento do imposto devido por antecipação nos termos deste artigo será exigido do estabelecimento paulista que recebeu a mercadoria procedente de outra unidade da Federação.

§ 8° - O estabelecimento remetente da mercadoria, localizado em outra unidade da Federação, poderá ser autorizado a recolher o imposto de que trata este artigo, até o dia 15 (quinze) do mês subseqüente ao da saída da mercadoria, mediante regime especial, concedido nos termos do artigo 489.

Observa-se que, na ocorrência de qualquer saída ou evento que descaracterize a dispensa do recolhimento antecipado, este será exigido do estabelecimento paulista que recebeu a mercadoria procedente de outra Unidade da Federação.

3.5 Escrituração

O estabelecimento que, recebendo os produtos diretamente de outra Unidade da Federação, for responsável pelo pagamento, por ocasião da entrada, do imposto incidente na sua própria operação de saída e das saídas subsequentes, deverá escriturar o documento fiscal nos termos do art. 277 do RICMS-SP/2000 da seguinte forma:

1. a) nos registros adequados, os dados relativos à operação de aquisição, na forma prevista no RICMS-SP/2000;

1. b) no registro C195 da Escrituração Fiscal Digital (EFD), vinculado ao registro mencionado na letra "a":

    b.1) o valor pago antecipadamente a título de imposto incidente sobre sua própria operação e a base de cálculo;

    b.2) o valor do imposto retido incidente sobre as operações subsequentes e o da sua base de cálculo;

1. c) o valor recolhido antecipadamente, sem prejuízo dos demais lançamentos descritos neste subitem, deverá ser escriturado no registro C195 da EFD, vinculado ao lançamento mencionado na letra "a", com utilização do termo "Recolhimento Antecipado - Art. 426-A", com as seguintes informações:

    c.1) a data do recolhimento;

    c.2) o código de receita utilizado; e

    c.3) o valor recolhido. 

Exemplo: 

Valor de aquisição: R$ 1.000,00 

Alíquota interna: 18% 

Alíquota interestadual: 12% 

IVA-ST Ajustado: 66,34% (ou 0,6634) 

Nesse caso, o cálculo da parcela relativa ao imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria, corresponderá ao seguinte: 

Diferença entre as alíquotas interna e interestadual (18% - 12%) = 6% (x) R$ 1.000,00 = R$ 60,00. 

Por outro lado, o valor total referido na letra "b.2", corresponde ao seguinte cálculo: 

Valor de aquisição R$ 1.000,00 

IVA-ST Ajustado: 0,6634 (x) R$ 1.000,00 = R$ 663,40 

Base de cálculo do Imposto Antecipado (IA) = R$ 1.000,00 + R$ 663,40 = R$ 1.663,40 

R$ 1.663,40 (x) Alíquota interna (18%) = R$ 299,41 

(-) Imposto destacado na nota fiscal de aquisição: R$ 120,00 (R$ 1.000,00 x 12%) = 

R$ 299,41 (-) R$ 120,00 = R$ 179,41

Portanto, o valor total recolhido das operações subsequentes corresponde a R$ 179,41 que, diminuído do valor devido pela própria operação (diferença entre alíquotas) R$ 60,00, resultará no valor da parcela relativa ao imposto devido nas operações subsequentes. 

RICMS SP

Artigo 426-A - Na entrada no território deste Estado de mercadoria indicada no § 1°, procedente de outra unidade da Federação, o contribuinte paulista que conste como destinatário no documento fiscal relativo à operação deverá efetuar antecipadamente o recolhimento (Lei 6.374/89, art. 2°, § 3°-A): (Redação dada ao artigo pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008)

I - do imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria;

II - em sendo o caso, do imposto devido pelas operações subseqüentes, na condição de sujeito passivo por substituição.

...

§ 5° - A escrituração das operações a que se refere este artigo será efetuada nos termos do artigo 277, considerando-se o valor recolhido por antecipação como imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria, exceto no caso de contribuinte não varejista enquadrado no Regime Periódico de Apuração - RPA, hipótese em que o valor recolhido por antecipação será assim considerado:

1 - como parcela relativa ao imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria, o valor resultante da multiplicação da diferença entre a alíquota interna e a interestadual pela base de cálculo da operação de entrada da mercadoria;

2 - como parcela relativa ao imposto devido pelas operações subseqüentes, na condição de sujeito passivo por substituição, o valor total recolhido, deduzido do valor calculado nos termos do item 1.

Artigo 277 - O estabelecimento que, recebendo mercadoria diretamente de outro Estado, seja responsável pelo pagamento, por ocasião da entrada, do imposto incidente na sua própria operação de saída e nas subseqüentes, deverá escriturar o livro Registro de Entradas, conforme segue (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º):

I - nas colunas adequadas, os dados relativos à operação de aquisição, na forma prevista neste regulamento;

II - na coluna "Observações", na mesma linha do registro de que trata o inciso anterior, com utilização de colunas distintas sob o título comum "Substituição Tributária":

a) o valor pago antecipadamente a título de imposto incidente sobre sua própria operação e a base de cálculo;

b) o valor do imposto retido incidente sobre as operações subseqüentes e o da sua base de cálculo.

III - o valor do imposto recolhido antecipadamente, por meio de guia de recolhimentos especiais, nos termos do artigo 426-A, sem prejuízo dos demais lançamentos previstos neste artigo, deverá ser escriturado no livro Registro de Entradas, na coluna "Observações", na mesma linha do registro relativo à respectiva entrada, com utilização de colunas distintas sob o título "Recolhimento Antecipado - Art. 426-A", indicando: (Inciso acrescentado pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008)

a) a data do recolhimento;

b) o código de receita utilizado;

c) o valor recolhido.

§ 1º - Nos documentos fiscais que contenham registro de mercadorias sujeitas a diferentes percentuais de margem de valor agregado, o estabelecimento deverá discriminar, em relação a cada uma delas, ainda que no verso, os valores indicados no inciso II, de modo a permitir o lançamento englobado no livro Registro de Entradas.

§ 2º - Os valores mencionados no inciso II serão totalizados no último dia do período de apuração para lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS, conforme segue:

1 - tratando-se de estabelecimento atacadista, inclusive distribuidor:

a) o mencionado na alínea "a", no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a indicação "Pagamento Antecipado - Art. 277 do RICMS", juntamente com a escrituração de suas operações próprias;

b) o mencionado na alínea "b", na forma prevista no artigo 281;

2 - tratando-se de estabelecimento varejista, mediante lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a expressão "Pagamento Antecipado - Art. 277 do RICMS".

§ 3° - Sem prejuízo dos lançamentos previstos no "caput" e no § 2°, o valor do imposto recolhido antecipadamente por meio de guia de recolhimentos especiais, nos termos do artigo 426-A, deverá ser escriturado no livro Registro de Apuração do ICMS - RAICMS, conforme segue: (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008) 

1 - o valor relativo à operação própria, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Recolhimento Antecipado - Art. 426-A do RICMS";

2 - o valor relativo às operações subseqüentes, na forma prevista no artigo 281, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Recolhimento Antecipado - Art. 426-A do RICMS.

§ 4° - Tratando-se de contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional", não sendo aplicável a antecipação de recolhimento prevista no "caput" do artigo 426-A: (Parágrafo acrescentado pelo Decreto 52.742, de 22-02-2008; DOE 23-02-2008; Efeitos a partir de 01-02-2008) 

1 - o imposto devido, na condição de sujeito passivo por substituição tributária, relativamente à sua própria operação de saída e, se for o caso, às subseqüentes, a que se refere o inciso II, deverá ser calculado, aplicando-se, no que couber, o disposto nos §§ 2°, 3° e 5° do artigo 426-A;

2 - os valores mencionados no inciso II serão totalizados no último dia do período de apuração e recolhidos por meio de guia de recolhimentos especiais, conforme disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda, até o último dia do segundo mês subsequente ao da ocorrência das entradas, não se aplicando o disposto no § 2°. (Redação dada ao item pelo Decreto59.967, de 17-12-2013, DOE 18-12-2013; produzindo efeitos em relação aos fatos geradores que ocorrerem a partir de 01-01-2014) 

Desse modo, o contribuinte para efetuar a escrituração do Livro Registro de Entradas  deverá dividir a coluna "Observações" em dois itens, a saber: "Substituição Tributária" e "Recolhimento Antecipado", assim subdivididos: 

a) sob o item "Substituição Tributária", lançar os valores correspondentes à base de cálculo e ao recolhido antecipadamente a título de imposto sobre a operação própria e à base de cálculo e ao retido sobre as operações subsequentes, na forma do art. 277, II, "a" e "b", do RICMS-SP/2000;

b) sob o item "Recolhimento Antecipado", registrar os seguintes dados: a data do recolhimento, o código de receita utilizado e o valor recolhido. 

Exemplo:

3.6 Livro Registro de Apuração de ICMS

3.6.1 Estabelecimento Atacadista inclusive Distribuidor

O valor correspondente às operações próprias e subsequentes, nos §§ 2° e 3° do artigo 277 do RICMS/SP, dispõem que o atacadista deve escriturar separadamente estes valores, conforme segue:

   Artigo 277

O estabelecimento que, recebendo mercadoria diretamente de outro Estado, seja responsável pelo pagamento, por ocasião da entrada, do imposto incidente na sua própria operação de saída e nas subseqüentes, deverá escriturar o livro Registro de Entradas, conforme segue (Lei 6.374/89, art. 67, § 1°):

I - nas colunas adequadas, os dados relativos à operação de aquisição, na forma prevista neste regulamento;

II - na coluna "Observações", na mesma linha do registro de que trata o inciso anterior, com utilização de colunas distintas sob o título comum "Substituição Tributária":

a) o valor pago antecipadamente a título de imposto incidente sobre sua própria operação e a base de cálculo;

b) o valor do imposto retido incidente sobre as operações subseqüentes e o da sua base de cálculo.

III - o valor do imposto recolhido antecipadamente, por meio de guia de recolhimentos especiais, nos  termos do artigo 426-A, sem prejuízo dos demais lançamentos previstos neste artigo, deverá ser escriturado no livro Registro de Entradas, na coluna “Observações,  na mesma linha do registro relativo à respectiva entrada, com utilização de colunas distintas sob o título  “Recolhimento Antecipado - Art. 426-A, indicando: Acrescentado pelo Decreto n° 52.742/2008 (DOE de 23.02.2008), efeitos a partir de 01.01.2008

a) a data do recolhimento;

b) o código de receita utilizado;

c) o valor recolhido.

§ 1° Nos documentos fiscais que contenham registro de mercadorias sujeitas a diferentes percentuais de margem de valor agregado, o estabelecimento deverá discriminar, em relação a cada uma delas, ainda que no verso, os valores indicados no inciso II, de modo a permitir o lançamento englobado no livro Registro de Entradas.

§ 2º - Os valores mencionados no inciso II serão totalizados no último dia do período de apuração para lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS, conforme segue:

1 - tratando-se de estabelecimento atacadista, inclusive distribuidor:

a) o mencionado na alínea "a", no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a indicação "Pagamento Antecipado - Art. 277 do RICMS", juntamente com a escrituração de suas operações próprias;

b) o mencionado na alínea "b", na forma prevista no artigo 281;

2 - tratando-se de estabelecimento varejista, mediante lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a expressão "Pagamento Antecipado - Art. 277 do RICMS".

§ 3° Sem prejuízo dos lançamentos previstos no “caput e no § 2°, o valor do imposto recolhido antecipadamente por meio de guia de recolhimentos especiais, nos termos do artigo 426-A, deverá ser escriturado no livro Registro de Apuração do ICMS - RAICMS, conforme segue: 

1 - o valor relativo à operação própria, no quadro “Crédito do Imposto - Outros Créditos, com a expressão “Recolhimento Antecipado - Art. 426-A do  RICMS

2 - o valor relativo às operações subseqüentes, na forma prevista no artigo 281, no quadro “Crédito do Imposto - Outros Créditos, com a expressão “Recolhimento Antecipado - Art. 426-A do RICMS 

Exemplo no Livro de apuração:

FONTE: IOB

Os valores lançados na coluna "Observações" do livro Registro de Entradas, sob a rubrica "Base de Cálculo" e "Imposto Retido" relativos às operações subsequentes serão lançados no livro Registro de Apuração do ICMS na forma prevista no art. 281 do RICMS-SP/2000 , isto é, em folha subsequente à da apuração das operações próprias, fazendo-se nela constar a expressão "Substituição Tributária" e utilizando-se, no que couber, os quadros "Débito do Imposto, "Crédito do Imposto" e "Apuração dos Saldos".

No que se refere ao recolhimento antecipado, o valor relativo às operações subsequentes será lançado no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Recolhimento Antecipado - Art. 426-A do RICMS".  do Imposto" e "Apuração dos Saldos".

SUBSEÇÃO VIII - DA APURAÇÃO, DA INFORMAÇÃO E DO RECOLHIMENTO DO IMPOSTO RETIDO

Artigo 281 - O sujeito passivo por substituição apurará os valores relativos ao imposto retido, no último dia do período, no livro Registro de Apuração do ICMS, em folha subseqüente à da apuração referente às suas operações próprias, fazendo constar a expressão "Substituição Tributária" e utilizando, no que couber, os quadros "Débito do Imposto", "Crédito do Imposto" e "Apuração dos Saldos", onde serão lançados (Lei 6.374/89, arts. 49 e 67, § 1º, e Ajuste SINIEF-4/93, cláusula sétima):

I - o valor de que trata o parágrafo único do artigo 275 ou a alínea b do item 1 do § 2º do artigo 277, no campo "Por Saídas com Débito do Imposto";

II - o valor de que trata o parágrafo único do artigo 276, no campo "Por Entradas Com Crédito do Imposto".

FONTE: IOB

Escrituração na EFD ICMS/IPI

De acordo com os termos da Portaria CAT n° 147/2009 e no Guia Prático da EFD-ICMS/IPI, o contribuinte atacadista deve realizar a escrituração de registros específicos destinados à demonstração da antecipação tributária, sendo eles:

• três Registros C197 (outras obrigações tributárias, ajustes e informações de valores provenientes do documento fiscal);
• um Registro E111 (ajuste/benefício/incentivo da apuração do ICMS); e
• um Registro E220 (ajuste/benefício/incentivo da apuração do ICMS Substituição Tributária).

Os lançamentos nos Registros C197, E111 e E220 devem também ser totalizados nos registros de apuração do imposto, são eles os Registros E100 (período de apuração do ICMS) e E200 (período de apuração do ICMS – Substituição Tributária).

Registro C197

Seguindo as orientações do item 1.1. da Tabela 5.3. do Anexo VIII da Portaria CAT n° 147/2009, juntamente com o detalhamento do Registro C197:

• campo 02 (COD_AJ): será indicado o código de ajuste SP40090227;
• campo 03 (DESCR_COMPL_AJ): será indicada a expressão “Recolhimento antecipado - Artigo 426-A do RICMS/SP”;
• campo 04 (COD_ITEM): será indicado o código do item cadastrado no Registro 0200;
• campo 05 (VL_BC_ICMS): será indicado o valor constante no documento fiscal de aquisição (VA), neste exemplo, é de R$ 1.000,00;
• campo 06 (ALIQ_ICMS): será indicada a alíquota interestadual, que, neste exemplo, é de 12%;
• campo 07 (VL_ICMS): será indicado o valor referente ao ICMS operação própria do contribuinte atacadista, que, neste exemplo, é de R$ 60,00;
• campo 08 (VL_OUTROS): Será indicado o valor do ICMS cobrado na operação anterior (ICMS próprio do remetente – IC), que, neste exemplo, é de R$ 120,00.

Seguindo orientações do item 1.2. da Tabela 5.3. do Anexo VIII da Portaria CAT n° 147/2009, juntamente com o detalhamento do Registro C197:

• campo 02 (COD_AJ): será indicado o código de ajuste SP41090203;
• campo 04 (COD_ITEM): será indicado o código do item cadastrado no Registro 0200;
• campo 07 (VL_ICMS): será indicado o valor referente ao ICMS das operações subsequentes ao do atacadista, que, neste exemplo, é de R$ 119,41

Obs: Os demais campos deste Registro C197 não devem ser preenchidos.

Seguindo as orientações do item 1.3 da Tabela 5.3. do Anexo VIII da Portaria CAT n° 147/2009, juntamente com o detalhamento do Registro C197:

• campo 02 (COD_AJ): será indicado o código de ajuste SP90090106;
• campo 03 (DESCR_COMPL_AJ): será indicada a expressão “Recolhimento antecipado - Artigo 426-A do RICMS/SP”;
• campo 04 (COD_ITEM): será indicado o código do item cadastrado no Registro 0200;
• campo 05 (VL_BC_ICMS): será indicado o valor da base de cálculo da antecipação tributária (VA x (1 + IVA-ST)), que, neste exemplo, é de R$ 1.663,40;
• campo 06 (ALIQ_ICMS): será indicada a alíquota interna estabelecida pela legislação paulista, que, neste exemplo, é de 18%;
• campo 07 (VL_ICMS): será indicado o valor total do ICMS devido pela antecipação tributária, que, neste exemplo, é de R$ 179,41;
• campo 08 (VL_OUTROS): Será indicado o percentual do IVA-ST/MVA, que neste exemplo é de R$ 60,00.

Registro E110

O valor relativo à operação própria, no registro E110 da EFD, o recolhimento da antecipação tributária ocorre no momento da entrada da mercadoria em território paulista, conforme previsto no item 1 do § 4° do artigo 426-A do RICMS/SP, os lançamentos realizados pelo atacadista devem ser meramente demonstrativos. Segue exemplo abaixo:

• deve ser totalizado no campo 03 (VL_AJ_DEBITOS) - Valor R$ 60,00
• deve ser totalizado no campo 08 (VL_TOT_AJ_CREDITOS) - Valor R$ 60,00

OBS:  zerando assim a apuração dessa entrada referente ao ICMS devido pelas próprias operações

Registro E111

No registro E111 da EFD mencionar a expressão: "Recolhimento antecipado - Art.426-A do RICMS", conforme orientação da alínea “a” do item 7.2 da  Decisão Normativa CAT n° 02/2019:

• campo 02 (COD_AJ_APUR): será indicado o código de ajuste SP029002;
• campo 04 (VL_AJ_APUR): será indicado o valor referente ao ICMS de operação própria do contribuinte atacadista  - Valor R$ 60,00

Registro E210

O valor relativo às operações subsequentes, no registro E210 da EFD, devem ser lançados os valores referentes ao ICMS devido pelas operações subsequentes.  com a expressão, no registro E220: "Recolhimento antecipado - Art. 426-A do RICMS", conforme orientação do item 7.2 da  Decisão Normativa CAT n° 02/2019:

• deve ser totalizado no campo 06 (VL_OUT_CRED_ST) -  Valor R$ 119,41
• deve ser totalizado no campo 10 (VL_AJ_DEBITOS_ST) -  Valor R$ 119,41

Registro E220

No registro E220 lançar conforme o disposto no item 7.2. da Decisão Normativa CAT n° 02/2019, em sua alínea “b”:

• campo 02 (COD_AJ_APUR): será indicado o código de ajuste SP029002;
• campo 04 (VL_AJ_APUR): será indicado o valor referente ao ICMS correspondente ao ICMS sobre operações subsequentes do contribuinte atacadista, que, neste exemplo, é de R$ 119,41.

Exemplo no quadro da Escrituração da EFD ICMS/IPI (Obs: com outros valores):

FONTE: IOB

3.6.2 Estabelecimento Varejista

Conforme art. 277, caput, II, § 2º, "2", os valores mencionados na coluna "Observações" do livro Registro de Entradas de estabelecimento varejista sob a rubrica de "Substituição Tributária" serão totalizados no último dia do período de apuração para lançamento no livro Registro de Apuração do ICMS no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a expressão "Pagamento Antecipado - Art. 277 do RICMS", juntamente com a escrituração de suas operações próprias.

Portanto, sendo varejista, mediante lançamento em outros débitos no registro E110 da EFD, com a expressão, no registro E111 da EFD "Pagamento antecipado - Art. 277 do RICMS".

3.6.3 Guia de Recolhimento

O recolhimento do ICMS antecipado e do ICMS retido por Substituição Tributária, está normatizado na Portaria CAT - 16, de 22-2-2008, que diz:

Portaria CAT - 16, de 22-2-2008(DOE 23-02-2008)

Disciplina o recolhimento do imposto devido na entrada, em território paulista, de mercadoria sujeita ao regime jurídico da substituição tributária procedente de outra unidade da Federação sem a retenção antecipada O Coordenador da Administração Tributária, tendo em vista o disposto no item 2 do § 4° do artigo 277 e no § 4° do artigo 426-A, ambos do Regulamento do Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - RICMS, aprovado pelo Decreto 45.490, de 30 de novembro de 2000, expede a seguinte portaria:

Artigo 1° - Na entrada, em território paulista, de mercadoria sujeita ao regime jurídico da substituição tributária procedente de outra unidade da Federação sem a retenção antecipada, o imposto devido deverá ser recolhido, em se tratando de:

I - recolhimento antecipado previsto no artigo 426-A do Regulamento do ICMS, por meio de Guia de Arrecadação Estadual - GARE-ICMS, com a indicação do código de receita 063-2 (outros recolhimentos especiais) e, no campo “Informações Complementares”, do número da Nota Fiscal a que se refere o recolhimento e do CNPJ do estabelecimento remetente, ressalvado o disposto no parágrafo único;

II - contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - “Simples Nacional” e não sendo aplicável a antecipação de recolhimento prevista no “caput” do artigo 426-A, por meio de Guia de Arrecadação Estadual - GARE-ICMS, com a indicação do código de receita 063-2 (outros recolhimentos especiais).

Parágrafo único - Tratando-se de imposto a ser recolhido por antecipação, conforme previsto no artigo 426-A, admitir-se-á também o seu recolhimento em momento anterior ao da entrada da mercadoria em território paulista, ainda que por meio de Guia Nacional de Recolhimento de Tributos Estaduais - GNRE, com a indicação: 

1 - do código de receita 10008-0 (recolhimentos especiais);

2 - do CNPJ e demais dados cadastrais do estabelecimento do contribuinte destinatário paulista;

3 - no campo “Informações Complementares”, do número da Nota Fiscal a que se refere o recolhimento e do CNPJ do estabelecimento remetente.

Artigo 2° - Esta portaria entra em vigor na data de sua publicação.

Parágrafo único: Em se tratando das operações mencionadas no Art. 426-A do RICMS/2000 no §5° o saldo calculado para o recolhimento antecipado, no momento da entrada da mercadoria em território paulista poderá ser recolhido pela GARE-SP ou DARE-SP, devendo ser utilizado o código de receita 063-2 (outros recolhimentos especiais). Lembrando que o “Código de Serviço DARE” 06304, está relacionado com o Código de Receita 063-2, indicado na Portaria CAT 16/2008, conforme explicado no site da Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo: Como pagar valor total ou parcial – DARE ICMS (fazenda.sp.gov.br). Consulta Técnica Eletrônica CT 00028302/2023 - YVES KEN UMEZU - CONSULTOR TRIBUTÁRIO CHEFE. 

Para o recolhimento do ICMS retido por Substituição Tributária deverá ser gerado por GARE-ICMS, com o código de receita 146.6 [substituição tributária (contribuinte do Estado de SP)]

Desta forma, como a GARE a ser emitida só possui um campo para a informação do código de receita, será necessário emitir uma GARE para cada obrigação. O pagamento das GAREs deverá ser realizado à UF do contribuinte de ICMS, conforme a sua responsabilidade. Neste caso, a responsabilidade do pagamento da antecipação é do contribuinte de SP, de acordo com o estabelecido no artigo 426-A, e por este fato, a GARE deverá ser gerada para esta UF. Somente haverá recolhimento para o Estado de origem quando o remetente da mercadoria tiver recolhido antecipadamente os tributos. 

4. Conclusão

Diante das informações apresentadas, podemos observar que são adotados critérios distintos na escrituração fiscal para o caso das aquisições efetuadas por contribuinte varejista e outro para o estabelecimento atacadista.

Essa distinção existe devido o contribuinte varejista não ser considerado substituto tributário, portanto, não está obrigado ao recolhimento antecipado do imposto incidente pelas operações subsequentes, haja vista que não pratica operações com outros contribuintes que darão continuidade na cadeia de comercialização do produto, portanto, ele antecipa somente o imposto devido pela sua própria operação. 

Logo, na escrituração de estabelecimento atacadista, que recebendo os produtos diretamente de outra Unidade da Federação, for responsável pelo pagamento, por ocasião da entrada, terá o imposto incidente na sua própria operação de saída e das saídas subsequentes, e deverá escriturar o documento fiscal nos termos do art. 277 do RICMS-SP/2000, discriminados no decorrer desta orientação. Ou seja, além da antecipação do imposto das operações subsequentes, ele antecipa ainda o da operação própria.

Nos casos de antecipação do imposto, no qual a mercadoria foi remetida por contribuinte optante do Simples Nacional de fora da Unidade Federativa do destinatário, em que houver convênio ou protocolo entre os Estados, deverá ser utilizada a alíquota aplicável aos contribuintes não optantes do Simples Nacional, na dedução do ICMS Próprio do valor do ST a ser antecipado. 

5. Informações Complementares

Na visão dos processos junto ao ERP, sugerimos aos desenvolvedores das linhas de produto Totvs, atenção nos processos de escrituração fiscal das notas fiscais.

6. Referências

https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/pcat162008.aspx

https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/art281.aspx

https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/art278.aspx

https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/art275.aspx

https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/Decis%C3%A3o-Normativa-CAT-2-de-2019.aspx

https://www.confaz.fazenda.gov.br/legislacao/convenios/2018/CV142_18

http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/lcp/lcp123.htm#art18

https://legislacao.fazenda.sp.gov.br/Paginas/pcat1472009.aspx

7. Histórico de alterações